ФЭУ / Экономика предприятий / Курсовая работа "Определение полных затрат продукции"
(автор - student, добавлено - 2-08-2013, 18:03)
СКАЧАТЬ:
Введение
В современных условиях рыночной экономики и совершенствования управления, выработки новой стратегии развития предприятий усиливаются роль и значение системы управленческого учета, одним из наиболее емких участков бухгалтерского учета которой является учет затрат на производство и калькулирование себестоимости выпускаемой продукции, выполняемых работ или оказываемых услуг. С развитием рыночных отношений постепенно расширяется самостоятельность предприятий, в том числе и в вопросах установления цен на свою продукцию с учетом складывающихся на рынке спроса и предложения, что является одной из характеристик этих отношений, в результате чего изменяются задачи, стоящие перед бухгалтерским учетом и его системой - калькулированием. В зависимости от особенностей организации и технологии производства в практике управленческого учета применяют несколько методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Метод учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции - это совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, которые определяют фактическую себестоимость продукции. Применение того или иного метода на предприятиях различных отраслей экономики устемтанавливается в соответствии с положениями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции. Цель данной работы – исследовать контроль и измерение полных затрат на основе нормативной стоимости (стандарт –кост). В соответствии с целью задачи данной работы: − изучить особенности нормативного метода учета затрат − изучить особенности системы «стандарт-кост» − изучить особенности нормирования и контроля затрат материалов и заработной платы - изучить учет расчетов с бюджетом и по внебюджетным платежам В результате написания курсовой работы был использован статистический метод, сравнительный, метод детального анализа, а также многие другие методы и способы анализа. В качестве источников литературы послужили книги, журналы и другие источники Правительства РФ. Курсовая работа представлена 4-мя главами, введением, заключением и приложениями. Первая глава направлена на детальное изучение системы Стандарт-Кост. Вторая на изучение нормирования и контроля одноэлементных затрат. Третья глава направлена на анализ учета расчетов с бюджетом и по внебюджетным платежам. В четвертой главе представлена расчетная часть. В заключении дается краткое обобщение всей курсовой работы. Глава 1. Стандарт-кост как система учета нормативных затрат
1.1. Необходимость учета затрат по нормативам
В зависимости от характера целей использования в управлении данных о затратах предприятия на производство и продажу продукции и услуг различают управленческий учет по фактической и нормативной (плановой) стоимости (себестоимости) расхода ресурсов. В учете по фактической стоимости величина затрат отчетного периода определяется исходя из общего алгоритма:
где Rф – фактические затраты; Qф – фактическое количество расхода ресурсов; Рфi – фактическая цена использованных ресурсов; i – количество видов расхода. Очевидное достоинство системы учета по фактической себестоимости – реальность исчисленных затрат и простота расчетов. Однако с позиций внутризаводского управления этот метод имеет ряд существенных недостатков: • фиксируются только ранее имевшие место прошлые затраты, а для управления нужно знать не столько прошлые, сколько ожидаемые расходы; • величина фактических затрат не имеет альтернативы, в то время как управление не может осуществляться без альтернативного выбора из возможных вариантов оптимального, в том числе и по затратам; • отсутствуют нормативы, необходимые для оценки и контроля величины затрат, количества использованных ресурсов и цен на них; • затраты могут быть определены лишь по окончании отчетного периода (месяца, квартала, года), отсутствует информация, позволяющая повлиять на их величину в течение этого периода времени; • отсутствует возможность выявления и анализа причин удорожаний, перерасходов, непроизводительных затрат. Имеются и технические трудности ведения управленческого учета по фактической стоимости затрат: требуется перерасчет цен на каждую единицу использованных ресурсов, необходим расчет себестоимости каждой партии изделий, оценка незавершенного производства по фактическим затратам, что практически сделать нереально. Перечисленные недостатки не позволяют использовать учет по фактической стоимости затрат в качестве основного, базового метода управленческого учета. Главным становятся учет по нормативной или плановой стоимости на основе полных или переменных расходов (сокращенной себестоимости). Следует отличать учет расходов по нормативам от рассмотренного ранее нормативного учета фактической себестоимости и затрат. Учет по нормативам позволяет судить о том, какими должны быть затраты на выполненный объем деятельности. Нормативными расходами могут быть технически обоснованные нормы величины затрат рабочего времени на единицу измерения продукции и полуфабрикатов, сметы расходов по обслуживанию производства и управлению, освоению производства новой продукции и другим инновационным мероприятиям. Нормативный учет ставит конечной целью определение фактической себестоимости всего товарного выпуска и отдельных видов продукции. Учет затрат по нормативам предназначен для исчисления предстоящих расходов. Нормативные затраты являются заданной величиной, эталоном (стандартом) издержек для оптимальных условий производства. В то же время на их основе оцениваются изменения в производственно-хозяйственной деятельности предприятия, эффективность оргтехмероприятий с точки зрения их влияния на затраты и прибыль. Управление затратами с помощью заданных нормативов предотвращает бесполезные расходы, потери, стимулирует рациональное использование материальных, трудовых и денежных ресурсов. Величина нормативных затрат на единицу продукции может служить ориентиром в ценообразовании, при оценке рентабельности производства, решении вопросов о целесообразности выпуска той или иной продукции. Нормативные сметы расходов по обслуживанию производства и управлению, на освоение производства и расчеты величин других дискреционных затрат являются для соответствующих подразделений организации заранее заданным лимитом в данных условиях. В управленческом учете измерение и оценка предстоящих затрат осуществляется по правилам стандарт-коста.
1.2. Понятие стандарт-коста
Стандарт-кост представляет собой систему определения ожидаемых расходов предприятия и отдельных его подразделений. В его основе лежит средний плановый уровень издержек прошлых периодов времени, апробированные стандарты (нормативы) затрат в целом на изделия и выполненные работы. Это может быть среднее значение за ряд предшествующих лет, скорректированная средняя величина по экстраполяции с поправками на изменение конструкции, технологии производства и т.п. Для стандарт-коста важно, что до исчисления расходов были определены возможные варианты номенклатуры товарного выпуска изделий и услуг и плана оргтехмероприятий, т.е. все то, что предстоит сделать для снижения издержек. Величина затрат в предстоящем периоде времени рассчитывается исходя из их достигнутого уровня и запланированного снижения. По сравнению с учетом фактических затрат расчет ведется с большей степенью детализации по видам расходов, хотя и меньшей, чем при учете затрат по нормативной себестоимости. Если в учете по нормативной стоимости исчисление нормативов начинается с детале-операции, полупродуктов и каждой разновидности готовых изделий, то в стандарт-косте вполне допустимо вести расчет только по видам продукции, их группам, наиболее важным статьям расходов. Детализация расчетов предстоящих затрат по нормам и стандартам в разрезе мест формирования издержек может быть одинаковой. Учет затрат по плановой (стандартной) стоимости в принципе во многом схож с учетом по нормативам расходов. В том и другом случае ведется расчет предстоящих, ожидаемых расходов, а затем выявляются и анализируются отклонения от их фактической величины. Предстоящие расходы определяют исходя из жестко заданной программы выпуска при нормативном учете и возможных вариантов – при стандарт-косте. Это же относится к показателям количества и цены расхода. В стандарт-косте могут использоваться разные стандарты количества и цены затрат, в учете по нормативам – только тот, который в данный момент считается оптимальным. Фактические затраты в том и в другом случае определяются в системе бухгалтерского учета исходя из фактического объема производства и продаж и действительно имевших место расходов по количеству и цене затрат ресурсов в данном отчетном периоде времени. Отклонения в стандарт-косте – это разница между плановыми и фактическими расходами, суммы которых могут быть исчислены разными способами. Величину отклонений выявляют расчетно.
1.3. История стандарт-коста
Исторически стандарт-кост предшествовал учету по нормативам и нормативному учету фактической себестоимости. Считается, что первым идею стандарт-коста предложил П. Лонгмью (P. Longmuir) в статье «The Recording and Interpreting of Fondry Costs», опубликованной в журнале «The Engineering Magazine» в 1902 г. Однако на этот счет есть и другие мнения. Термин «стандарт-кост» (standard-cost) впервые применил Эмерсон – автор широко известной в свое время теории производительности. Если речь идет не о методе, а о системе приемов, его использовании, применяют термин «стандарт-костинг». Начало практическому использованию системы стандарт-костинга было положено промышленными компаниями США в 20-х гг. XX в. Одним из первых в 1911 г. разработал и внедрил эту систему на фирме по изготовлению перчаток известный специалист по научной организации труда и управления Ч. Гариссон. Деловых людей привлекла обеспечиваемая стандарт-костом возможность выбора оптимального варианта издержек, прогнозирования затрат на будущие периоды, контроля их уровня путем сопоставления фактических значений с заданными, выявления и анализа отклонений. При сравнительно меньших затратах на ведение учета по фактической себестоимости они получали информацию для оперативного, целенаправленного внутрифирменного управления по отклонениям. Позже, в том числе с использованием принципов стандарт-коста, была разработана теория управления по отклонениям. После окончания Первой мировой войны стандарт-кост и его модифицированные варианты стали распространяться в Европе. В нашей стране идеи стандарт-коста также получили признание, особенно после посещения в 1929 г. ряда фирм США группой специалистов по бухгалтерскому учету. В силу ряда причин прямого заимствования теории и практики американского стандарт-коста быть не могло, но его основополагающие принципы были использованы при разработке советского нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Хотя нормативный метод всегда считался наиболее прогрессивным, внедрение его в практику осуществлялось медленно и плохо. Основная причина заключалась в незаинтересованности руководителей производства, от мастеров до директора, в выявлении отклонений от норм затрат. Несовершенна была и методика нормативного учета, допускавшая, например, возможность экономии по сравнению с технически обоснованными нормами, что приводило к выгодности сознательного занижения самих норм. С переходом на рыночные условия хозяйствования положение должно измениться. Собственникам предприятия и его менеджерам нет необходимости скрывать резервы снижения себестоимости, непроизводительные выплаты, перерасходы и удорожания. Скорее они заинтересованы в обратном. Поэтому стандарт-кост и приспособленный к потребностям управления предприятием в условиях рынка нормативный учет должны занять подобающее место в системе внутреннего управления.
1.4. Отличия стандарт-коста и нормативного учета
Основные различия между стандарт-костом и нормативным учетом фактической себестоимости сводятся к следующему: • стандарт-кост – это система планирования и анализа различных вариантов затрат, в том числе из-за разной загрузки производственных мощностей, а нормативный учет – система измерения их фактической величины при фактической загрузке; • стандарт-кост непосредственно не связан с калькулированием фактической себестоимости единицы продукции, нормативный учет начинается с калькулирования нормативной себестоимости носителя затрат и завершается составлением калькуляции фактической себестоимости единицы продукции; • в стандарт-косте отклонения от норм (стандартов) затрат выявляют расчетным путем после завершения процессов производства и сбыта, в нормативном учете – с помощью первичного документирования и до начала или в процессе расходования ресурсов; • стандарт-кост широко используется для оценки запасов товарно-материальных ценностей, незавершенного производства и готовой продукции на складе, нормативный метод учета фактических затрат для этих целей не применяется; • в стандарт-косте используется система специальных счетов для учета затрат по нормам и выявления отклонений от норм, в нормативном учете может применяться лишь один специализированный счет «Выпуск продукции», на котором выявляется сумма отклонений фактической производственной себестоимости фактического выпуска от его стоимости по учетным ценам. В системе стандарт-коста используется значительно больше норм и нормативов и выявляется больше разновидностей отклонений, чем в нормативном учете. Кроме технических и технологических норм и нормативов, которыми ограничивается нормативный учет фактических затрат и расчет затрат по нормам потребления, стандарт-кост широко использует нормативы (сметы) затрат на управление, расходов на продажу, на освоение новых видов продукции. Помимо отклонений, выявляемых в нормативном учете, стандарт-кост может определить отклонения в ценах расхода или отклонения, вызванные изменением степени использования производственных мощностей, структуры выпуска продукции, квалификационного состава работающих и т.п. Если нормативный метод ориентирован на выявление отклонений по видам продукции, работ, услуг, в стандарт-косте основное внимание уделяется расчету отклонений в разрезе мест затрат. Стандарт-кост включает и анализ отклонений, в том числе по альтернативным вариантам соотношения затрат и результатов деятельности. Здесь используют различные модели факторного анализа, экономико-математические методы. Определение величины отклонений и ее разложение по факторам наглядно представляет график линейной функции издержек. Пусть величина постоянных расходов предприятия в отчетном периоде составила 300 тыс. руб., приведенные затраты при полном использовании производственных мощностей 800 тыс. руб., полная загрузка позволяет выпускать 10 000 ед. продукции, фактически произведено 6000 ед. изделий при 750 000 руб. затрат на их изготовление. Графически поведение плановых, приведенных и фактических расходов представлено на рис. 1.
Рис. 1. Пример факторного анализа отклонений
Отклонения между фактическими и запланированными затратами отчетного периода составляют: 750 – 800 = 50 (тыс. руб.). Факторы, повлиявшие на их величину: а) уровень затрат:
б) степень загрузки производственных мощностей (влияние объема производства):
Проверка правильности расчетов: 270 – 320 = 50 (тыс. руб.). Сущность контроля затрат на производство по данным управленческого учета заключается в сравнении фактических расходов за определенный отчетный период с предусмотренными по плану или нормативу за этот же промежуток времени и в последующем анализе выявленных отклонений. Сопоставление может производиться по виду, месту и объекту затрат, но для выявления и изучения причин и виновников отклонений решающее значение имеет контроль издержек производства по местам (центрам) расходов. Общая сумма определенного вида затрат, приходящихся на конкретный вид продукции или центр издержек, зависит от многих количественных и стоимостных факторов. Обозначим их численное значение через Y, тогда для п факторов эта сумма выражается корреляционной зависимостью:
Отклонение по данному виду расходов в целом по центру затрат или объекту калькуляции составит:
Таким образом, отклонение от норм затрат представляет собой сложную, производную от норматива и фактического размера издержек величину. На нее влияют разнообразные условия, определяющие уровень норматива затрат, величину фактических расходов и комбинированное воздействие количественного и ценностного факторов издержек. Рассмотрим их содержание в обобщенном виде для исследования некоторых общих закономерностей, свойственных всем видам отклонений. Базу для расчета отклонений составляют нормативы издержек, т.е. заранее заданные, технологически зафиксированные и предварительно скалькулированные величины затрат сырья, материалов, полуфабрикатов, комплектующих изделий, топлива, энергии и рабочего времени, рассчитанные на основе единых цен и тарифов. В общем виде расчет норматива издержек Sн производится по формуле
где rн – количество расхода материальных ресурсов или времени в расчете на единицу продукции; рн – стоимостное выражение единицы расхода (цена, тариф и т.д.). Для пропорциональных прямых затрат в качестве исходной базы нормирования количества расхода обычно используется величина конечной продукции и ее составных частей (деталей, узлов, полуфабрикатов и т.п.). Постоянные затраты нормируют в расчете на календарный период и распределяют по видам продукции пропорционально условному базису, специфичному для каждой отрасли промышленности. Исходные данные для нормирования издержек содержатся в производственной технологической документации (конструкторских и технологических спецификациях, картах техпроцесса, рецептурах смеси сырья и материалов и т п.). В производствах, выпускающих однородную продукцию, например на предприятиях химической промышленности, по производству строительных материалов, металлургических комбинатах, части организаций пищевой промышленности, нормы прямых затрат устанавливают применительно к ступеням или фазам технологического процесса. Нормативы охватывают как комплексы издержек, так и те затраты, которые прямо относятся на определенные участки производства. В предприятиях гетерогенного производства (металлообрабатывающая промышленность, легкая промышленность) из-за сложности изделий нормы расхода сырья, материалов и заработной платы необходимо устанавливать для деталей и рабочих операций согласно соответствующей технологической документации. Действующие нормы затрат материальных и трудовых ресурсов по мере освоения производства, ввода нового оборудования, применения технических усовершенствований и рационализации изменяются. Как правило, они становятся более жесткими, стимулирующими снижение себестоимости и повышение рентабельности. Однако в отдельных случаях, например при переходе на выпуск более совершенных типов и моделей продукции, при необходимости повысить ее качество, расходные нормативы могут увеличиться. В любом из этих случаев все изменения действующих норм должны регистрироваться и документироваться. Системный учет изменения норм является специфической особенностью нормативного метода, отличающего его от стандарт-коста и его модификаций. В зарубежной литературе по управленческому учету и в практике большинства фирм и промышленных компаний результаты пересмотра норм рассматриваются как отклонения в затратах по инициативе администрации. Как правило, их не учитывают при оценке незавершенного производства и не обособляют при калькулировании себестоимости изделий. Это объясняется тем, что главная цель стандарт-коста – текущий контроль за валовой суммой затрат, для осуществления которой несущественно, являются ли изменения норм самостоятельной учетной позицией или специфическим видом отклонений. Центральная проблема стандарт-коста, как и нормативного учета, – выявление, классификация и анализ отклонений. Значение информации об отклонениях, как результатах сопоставления нормативных и фактических расходов, основывается на следующем: • информация о характере, величине, причинах и виновниках отклонений позволяет оперативно принимать экономически обоснованные решения по заранее ориентированному и целенаправленному регулированию процесса производства, дает определенный импульс для принятия решений. Уменьшение величины отклонений или их устранение свидетельствует о результатах экономического регулирования производства и его воздействии на конечные результаты; • при оперативном выявлении отклонений рационализируется сбор и обработка информации об издержках. Отклонения характеризуют наиболее существенную с точки зрения контроля за расходами информацию, представляют собой результат фильтрации огромного количества данных о затратах на производство и реализацию продукции, избирающий только те из них, на которых должны базироваться решения по управлению. В существующей практике стандарт-коста отклонениями по прямым затратам обычно считаются экономия или перерасход в количестве расхода. При этом они условно оцениваются по твердым учетным ценам и, таким образом, стоимостный фактор в расчет не принимается. Некоторые экономисты, рассматривая стандарт-кост как средство контроля затрат в процессе производства, считают такую практику вполне оправданной, поскольку отклонения в цене материалов или ставках заработной платы не зависят от цехов и участков. Причины, их обусловливающие, являются внешними с точки зрения производства. Такая позиция, на наш взгляд, является непоследовательной. В конечном итоге затраты представляют собой оцененный расход материальных или трудовых ресурсов и зависят от количественного и от стоимостного факторов. Цеху или участку должно быть далеко не безразлично, дорогие или дешевые материалы, сырье или заготовки он расходует, потому что от этого зависят качественные показатели его работы и предприятия в целом. В случаях, когда сырье и материалы расходуются в виде смесей различного состава или изменяется состав рабочих по квалификации, отклонения по ценностному фактору находятся в определенной степени в сфере ответственности цеха или участка. Следовательно, выявление отклонений не только по количеству, но и по цене за единицу ресурсов является необходимым для всестороннего контроля издержек производства и потому в условиях применения ЭВМ для обработки экономической информации обязательным. Как отмечалось выше, затраты на производство представляют собой сумму произведений количества на стоимостное выражение расхода по соответствующим калькуляционным статьям:
где rv – количество расхода определенного вида; рv – цена за единицу измерения количества этого расхода. Отсюда следует, что оба фактора находятся в прямой пропорциональной зависимости от величины отклонений. Если их общая сумма:
то, представив отклонения по количеству и цене расхода как ∆rv · ∆Pi, можем записать их в развернутом виде:
или после преобразования:
Общая сумма отклонений состоит, таким образом, во-первых, из перерасхода или экономии количества затрат по ценам, предусмотренным в нормативах, во-вторых, она содержит разницу между фактической и плановой стоимостью расхода, умноженной на его фактическую величину, и в-третьих – часть обобщенной суммы отклонений по обоим причинам.
Таблица I. Расчет отклонений от норм в стандарт-косте
Глава 2. Нормирование и контроль прямых одноэлементных затрат
Нормирование прямых затрат сырья, материалов и полуфабрикатов производится на единицу продукции по составным ее частям и операциям (процессам) обработки. Нормативы дифференцируются по видам материальных затрат и должны исходить из наиболее рациональной организации снабжения, материального хозяйства и производственного процесса применительно к реальным условиям конкретного предприятия и его подразделений. Нормирование заключается прежде всего в установлении величины расхода на изделие или вид работ, зависящей от специфики продукции и характера используемого сырья, материалов и полуфабрикатов. Поэтому расчеты норм обычно выполняют конструкторские, технологические и производственные службы, которые широко используют техническую и технологическую документацию, чертежи, рецептуры и т.п.
2.1. Нормирование и контроль затрат материалов
Промышленные изделия и технологические процессы их изготовления чрезвычайно разнообразны, поэтому нельзя дать какой-то общей схемы нормирования прямых материальных затрат, одинаково пригодной для всех производств. Вместе с тем при расчете нормативов имеются и определенные общие закономерности: • в большинстве случаев при нормировании прямых затрат сырья, материалов и полуфабрикатов исходят из чистого (нетто) количества расхода на единицу продукции или выполняемого объема работ. Оно определяется исходя из технических характеристик изготавливаемой продукции, ее состава и формы. Для изделий, состоящих из деталей, узлов и других законченных элементов, нормирование ведется в разрезе этих элементов и по изделию в целом. В большинстве случае величина нетто-расхода материалов может быть выражена математической зависимостью как произведение объема заготовки, детали, изделия на удельный вес материала, из которого они изготовлены; • почти во всех технологических процессах обработки сырья и материалов имеют место потери и отходы. Второй этап нормирования прямых материальных затрат заключается в установлении нормативной величины потерь и отходов по каждому виду сырья и материалов в разрезе носителей затрат, т.е. калькуляционных объектов. Нормирование отходов должно производиться на основе детального и точного анализа различных операций технологического процесса, характера используемого сырья и материалов, их габаритов и технических характеристик. На практике часто количество устанавливается опытно-статистическим путем как среднеарифметическая величина из отчетных данных за ряд предыдущих периодов. При этом отходы не подразделяются на рациональные и нерациональные и тем самым ослабляется жесткость норм, их техническая обоснованность. Величина отходов производства свидетельствует о совершенстве его технологии. Высокий коэффициент использования материальных ресурсов возможен.только там, где их обработка или переработка ведется с минимальными технологическими припусками, используется современное оборудование, оснастка и методы контроля. Нормирование отходов должно основываться на технических расчетах, исключающих всякую неэкономичность в методах технологии обработки сырья и материалов. Как правило, в норматив затрат включаются отходы и потери материалов, обусловленные технологическим процессом, например, заусенцы (облом) при изготовлении заготовок методом горячей штамповки, стружка при механической обработке, обрезь при раскрое и т.п. Одними из слагаемых норм должны быть безвозвратные отходы: угар, распыл, улетучивание и т.п. Спорным является вопрос о включении в нормы затрат сырья и материалов отходов, возникающих по причинам, не зависящим от предприятия, в частности из-за предусмотренных стандартами излишних допусков и некратности используемых материалов. Авторы большинства работ по стандарт-косту считают, что эти отходы не должны предусматриваться нормами, а выявляться и учитываться как отклонения. Другие специалисты полагают, что отходы материала по причинам, не зависящим от предприятия, должны входить составной частью в нормативы материальных затрат. На практике решение данного вопроса зависит от того, каков характер использования расчетных нормативов на предприятии. Если нормы используются только в качестве основы для исчисления фактической себестоимости продукции через выявление и учет отклонений, нет принципиальной разницы в том, входят ли вышеуказанные отходы в состав норм или учитываются как отклонения по не зависящим от предприятия причинам. Однако если нормы затрат сырья и материалов используются для расчета их потребности по предприятию, его цехам и участкам, тогда должны нормироваться и отходы из-за несовершенства действующих стандартов на материалы. Во всех случаях в нормы не включаются потери материалов при транспортировке (кроме естественной убыли), из-за неудовлетворительного хранения, возможной замены другими видами, брака в производстве и т.п. Не предусматриваются при расчете норм на единицу продукции и материалы, расходуемые на наладку оборудования, на испытания, рационализацию производства и охрану труда. Сумма нетто-количества прямого расхода сырья и материалов и отходов представляет собой брутто-величину материальных затрат по норме или фактически:
где rб, rн – количество (брутто и нетто расходы) сырья и материалов; d1, d2 ... dn – количество отходов на операциях 1, 2 ... п. Обозначим нормируемое брутто-количество материала m как rт, а нетто количество – , нормируемые отходы по операциям j (j = 1, 2 ... n) как Тогда общее количество необходимого материала можно исчислить по формуле
Стоимостное выражение прямых брутто-затрат сырья, материалов и полуфабрикатов Sm при цене на данный материал qm представим в виде:
В ряде отраслей промышленности в качестве исходного материала используется смесь различных видов сырья. Примером может служить пищевая промышленность, производство стройматериалов, химическая промышленность, металлургия и др. Если bт – выраженная в процентах часть исходного сырья т, а в смеси, имеющей z компонентов при общем для всей смеси проценте отходов, норматив брутто-затрат можно рассчитать по формуле.
где рт – средняя цена смеси по нормативу. Если, например, расходуют 3 компонента сырья в соотношении 0,5 : 0,4 : 0,1 стоимостью за единицу соответственно 1,20, 2,50 и 4,00 руб., средняя цена единицы веса смеси будет равна 0,5 · 1,20 + 0,4 · 2,50 + 0,1 · 4,00 = 2,00 руб. При норме расхода смеси 5 кг и отходах 10% нормативные затраты сырья и материалов составят 5 · 1,1 · 2,00= 11,00 руб. Степень дифференциации норм расхода материалов по возможности должна быть максимальной. Только в этом случае может быть организован действенный контроль за издержками производства. Контроль затрат сырья и основных материалов на единицу продукции основан на выявлении отклонений фактических расходов от предусмотренных по нормативу. При этом действующие нормы затрат группируются по местам издержек или сферам ответственности, иначе контроль теряет всякий смысл. Выявление отклонений может производиться за смену, сутки, рабочую неделю или декаду. Чем короче период, за который рассчитываются отклонения, тем оперативнее эти данные могут использоваться для принятия решений по управлению. Отклонения от норм по сырью и материалам представляют собой отступления от установленных нормативов при использовании материальных ресурсов в производстве. Они возникают в результате замены одного вида материалов другим, из-за неправильного раскроя материалов, потерь в производстве и т.п. Выявление отклонений позволяет осуществлять последующий контроль за использованием материалов в производстве. Предварительный контроль осуществляется при оформлении первичной документации на сверхнормативный расход, а последующий – при выявлении отклонений в процессе использования сырья и материалов расчетно-аналитическими методами. Отклонения в расходе сырья и материалов должны определяться практически по каждому месту формирования материальных затрат. На некоторых предприятиях в целях упрощения учета и снижения его трудоемкости отклонения от норм определяют по укрупненным показателям, например, в целом по цеху. С этим нельзя согласиться, поскольку при таком выявлении отклонений определяется лишь конечный сальдированный результат, происходит разрыв между моментом выявления отклонений, их обобщением и анализом. В большинстве таких случаев становится невозможным с достаточной определенностью установить причины и виновников отклонений. Величина отклонений по затратам материальных ресурсов зависит от многих производственных и внепроизводственных факторов. Для их анализа могут быть использованы некоторые экономико-математические методы, основанные на рассмотренных ранее теоретических предпосылках контроля прямых затрат на производство. Пусть для какого-то места затрат, где изготовляется один вид продукции, расходуется одна разновидность материала. Обозначим количество выпущенной продукции через хi, тогда нормативные прямые затраты сырья и материалов составят:
Фактический расход сырья и материалов при наличии изменяющихся остатков незавершенного производства представим в виде:
где Оа, П, Ос – остаток на начало, поступление и остаток материалов на конец отчетного периода; р – цена материала. Обозначим общую величину отклонений за определенный период по затратам сырья и материалов как ∆S, тогда:
Если для изготовления одного вида продукта используются многие разновидности сырья и материалов, для их количества z общая сумма отклонений составит:
В наиболее сложном варианте многие виды сырья и материалов используются для изготовления различного ассортимента продукции. Обозначим число разновидностей продукции п, число однородных носителей затрат хi, тогда для определения нормативных затрат на производство продукта т можно использовать формулу
Отклонения в затратах прямых материалов будут равны:
Для выявления слагаемых величины отклонений используют методы аналитических расчетов по данным инвентаризации. При этом во всех случаях влияние отклонений по ценностному фактору исключается за счет применения единых учетных цен при расчете нормативов и оценке фактических затрат. Инвентарный метод выявления отклонений основан изданных инвентаризации остатков неизрасходованных материалов, находящихся на рабочих местах. Фактический расход материалов при этом равен входящему остатку плюс поступление с центрального склада и минус остатки материалов в цеховой кладовой и на рабочих местах на конец месяца. Расход по нормативу определяется умножением числа годных деталей (заготовок) и неисправимого брака на норму расхода материалов. Общая величина отклонений равна разности между фактическими затратами и предусмотренными по нормативу. Этот метод требует, чтобы инвентаризация материальных ценностей в цеховых кладовых и на рабочих местах производилась, по меньшей мере, ежемесячно. Наиболее целесообразно проводить ее ежесменно, ежедневно или ежедекадно. Чем меньше периодичность инвентаризаций, тем точнее и, главное, оперативнее будут получены данные об отклонениях от норм. Если незавершенное производство ежемесячно не инвентаризуется, затраты и отклонения определяются по данным оперативного учета. В планово-диспетчерских бюро цеха ведутся специальные ведомости, в которые из нормативных калькуляций проставляются нормы расхода сырья и материалов на детали, узлы и полуфабрикаты. Количество деталей, выработанных за смену, декаду или месяц, берется по данным оперативного учета. На основании этих данных определяется расход материалов по нормам, а при сопоставлении его с фактическими затратами выявляется общая сумма отклонений. Отклонения по использованию материалов в производстве определяют после изолирования влияния замены материала или его некондиционности. Величина этого влияния учитывается по данным сигнальной документации. Оставшаяся сумма представляет собой отклонения в уровне потребления сырья и материалов. Если исключить из нее нормативную величину отходов, получим отклонения по зависящим от исполнителя факторам: брак в производстве, рациональное или нерациональное использование материала, потери деталей и др. Недостатком инвентарного метода в стандарт-косте является обезличенность отклонений. Они оказываются слитыми воедино, и для установления основных причин, повлиявших на величину отклонений, необходимо прибегнуть к специальным аналитическим расчетам. По своему содержанию инвентарный метод правильнее считать расчетно-сопоставляющим. Расчет отклонений может быть предварительным, когда он осуществляется до начала технологического процесса, и последующим, когда величина отклонений исчисляется по результатам производства. Сфера использования расчетно-сопоставляющего метода выявления отклонений весьма многообразна. Например, на предприятиях химической, текстильной, пищевой промышленности, в производствах строительных материалов преобладают отклонения вследствие изменения качества сырья и технологических режимов его обработки. При изменении структуры потребляемых материалов возникают отклонения по количеству и цене расходуемых ресурсов. В швейной, трикотажной, меховой промышленности имеют место отклонения за счет сдвигов в фасонах и ассортименте изделий, изменения соотношения затрат по запуску и выпуску, несоблюдения шкалы размеров и ростов и т.д., на машиностроительных заводах – отклонения, вызванные несоответствием оборудования, изменением серийности производства. Все эти и многие другие виды отклонений могут быть выявлены только расчетно-сопоставляющим методом. В общем виде все многообразие отклонений от норм материальных затрат в стандарт-косте можно объединить в 3 основные группы. 1. Отклонения по количеству и стоимости сырья и материалов, вызванные изменением предусмотренной нормативами номенклатуры материальных затрат. При этом используемые виды сырья и материалов, как правило, отличающиеся от нормативных повышенным или пониженным содержанием полезного вещества, влажности, прочности, т.е. физическими и химическими свойствами, а по ряду разновидностей материалов (металлопрокат, текстиль, кожа и т.п.) и габаритами, вызывают дополнительные затраты на обработку и увеличение количества отходов. Такого рода отклонения могут быть выявлены с помощью специальной документации. Если к концу отчетного периода материал используется не полностью, выявленные отклонения необходимо скорректировать на фактическое потребление сырья и материалов. Отклонения, обусловленные заменой сырья и материалов, являются следствием недостатков в материально-техническом снабжении и потому должны рассматриваться как фактор, непосредственно не зависящий от производственных мест и центров затрат. 2. Отклонения, вызванные изменением структуры материальных затрат. Такого рода отклонения имеют место в производствах, потребляющих сырье и основные материалы в виде смесей определенного содержания. Фактический состав смесей может отличаться от предусмотренного нормативами или рецептурами с изменением или без изменения качества продукции. Общая сумма отклонений зависит от количественного и ценностного факторов и выявляется путем сравнения фактического состава материальных затрат с предусмотренным по рецептуре. Их величину можно определить, используя формулу (7.18), где в качестве хф примем фактическое количество продукции:
Общая сумма отклонений в связи с учетом влияния количественного и ценностного фактора может быть исчислена по формуле
Выражение в первых квадратных скобках представляет собой величину отклонений из-за изменения средней цены смеси, если количество и вес компонентов условно считать неизменным. Вторая часть уравнения предназначена для расчета влияния изменения количества расхода отдельных компонентов смеси на общую сумму отклонений, при этом разность в затратах количества сырья и материалов по норме и по факту умножается на среднюю нормативную цену смеси. Для более детального изучения выявленных отклонений необходимо провести анализ по каждому слагаемому состава затрат сырья и материалов в смеси. Как правило, отклонения, вызванные изменением структуры материальных затрат в смеси, не зависят от производственных мест и центров затрат. 3. Отклонения из-за нерационального использования сырья и материалов на рабочем месте вызывают брак продукции, потери сырья, материалов и полуфабрикатов в производстве, сверхнормативные отходы. Величина потерь от брака определяется по данным соответствующей документации прямым умножением нормативов на количество забракованных полуфабрикатов и изделий. Поскольку затраты сырья и материалов по нормам состоят из нетто-расхода и нормируемой величины отходов, сопоставляя фактическую и нормативную величину отходов, можно определить степень экономичности использования материала. Она зависит от характера применяемого оборудования, его технического состояния, вида сырья, материалов и заготовок, квалификации рабочего, его отношения к делу и т.п. Этот вид отклонений в стандарт-косте считают зависящим от производственных центров издержек и конкретных рабочих мест. Аналогично сырью и основным материалам нормируют расход вспомогательных материалов, топлива и энергии, непосредственно связанных с изготовлением продукции. Однако ввиду значительно меньшего удельного веса затрат вспомогательных материалов в себестоимости продукции при их нормировании в большинстве случаев не принимают во внимание величину отходов, а отклонения от норм выявляют один раз в месяц в общей сумме по цеху и предприятию. Отклонения от норм расходов топлива и энергии на технологические цели определяют путем сопоставления фактических затрат (по показаниям соответствующих измерительных приборов и устройств) с расходом по норме на фактический выпуск изделий и услуг.
2.2. Нормирование и контроль затрат труда и заработной платы
Затраты по основной заработной плате работников производства, которые могут быть прямо отнесены на конкретные виды изделий или услуг, обычно преобладают в составе расходов на оплату труда в себестоимости продукции. Нормирование и учет прямых затрат труда и заработной платы в системе стандарт-коста осуществляют по видам продукции в порядке последовательности технологического процесса. Основой для определения заданной величины соответствующих расходов служат нормы затрат времени на отдельные рабочие процессы и совокупности операций по изготовлению продукции. Исчисленные по нормам времени расходы на заработную плату в дальнейшем планируются и учитываются по местам и центрам затрат. Конкретным выражением результатов сбережения рабочего времени и сведения к минимуму издержек производства является уменьшение трудоемкости изготовления продукции и снижение ее себестоимости. Для решения этой задачи необходимо на основе мероприятий по развитию техники, технологии и организации производства в соответствии с конкретными условиями функционирования предприятия и его подразделений установить оптимальные нормы затрат рабочего времени на отдельные части производственного процесса и их совокупности. Технически обоснованные нормы затрат рабочего времени служат исходной базой нормирования расхода заработной платы. Норматив затрат заработной платы на детале-операцию – это произведение заданного количества времени на тарифную ставку рабочего соответствующей квалификации. Нормативы затрат по заработной плате на изделие или его части, сгруппированные в целом по предприятию или отдельным центрам затрат, являются производными от норматива на детале-операцию. Норматив затрат основной заработной платы разрабатывается по каждой разновидности продукции и соответствующим центрам расходов. Он включает: • норму затрат заработной платы рабочих-сдельщиков; • норму затрат повременной зарплаты рабочих; • нормативную ставку прочей повременной заработной платы; • нормативные ставки премиальных доплат из фонда заработной платы; • нормативные ставки доплат за специфические особенности изготовления продукции (например, для поставки на экспорт). В итоге при расчете норматива по статье «Основная заработная плата по изготовлению продукции» должен приниматься во внимание весь комплекс затрат сдельной и повременной заработной платы, а также сумма обязательных доплат и премий, включаемых в себестоимость продукции. Рассмотрим некоторые общие принципы нормирования издержек по сдельной заработной плате. Возьмем наиболее простой случай, когда в том или ином центре затрат изготавливается один вид продукции и время производства равно или меньше срока начисления заработной платы. Обозначим число изготовленных изделий (деталей, полуфабрикатов) как хф, нормативное время на изделие или комплекс операций обработки и соответствующую расценку как tн и rн, тогда нормативный расход заработной платы на фактический выпуск S3 составит:
Если на этом участке производства изготавливается z продукции, расчет прямой заработной платы можно произвести по формуле:
В этом уравнении индекс i означает номер объекта калькулирования. Поскольку затраты нормируемого времени определяет только характер операции обработки, их величина непосредственно не зависит от вида изделия и индивидуальных особенностей работы. Нормативные затраты прямой производственной заработной платы целесообразно определять путем сложения расценок по отдельным операциям изготовления продукции. Данные для этого берутся из карт (ведомостей) норм и расценок, где они сгруппированы в пооперационном разрезе. Временные нормы и расценки, вызванные регламентированными и заранее предусмотренными отступлениями от технологического процесса, обычно рассматривают как отклонения от норм, так же как и затраты на операции, не имеющие периодической повторяемости (снятие заусениц, дополнительная шлифовка, зачистка и т.п.). При нормировании заработной платы необходимо соблюдать принцип обеспечения наибольшей рациональности технологического процесса, при котором по каждой операции должны избираться наименьшие из всех возможных вариантов затраты времени и величины расценок. В большинстве случаев расходы на оплату труда повременщиков нормируются, исходя из их численности по нормам обслуживания рабочих мест и соответствующих тарифных ставок (окладов). На некоторых предприятиях считают, что этого недостаточно, поскольку сфера стандарт-коста призвана охватывать и расчет норм обслуживания рабочих мест аналогично определению нормативов материальных затрат и сдельной заработной платы. В качестве базы для расчета нормативов повременной заработной платы рабочих используются нормы времени на каждую операцию или совокупность обязанностей. Этим, с одной стороны, обеспечивается единство и сопоставимость базы нормирования трудовых затрат, оплачиваемых сдельно и повременно, а с другой – реальность, точность и большая экономическая обоснованность норм обслуживания рабочих мест. При разработке нормативов оплаты труда повременную заработную плату необходимо разделить на два вида: • заработная плата рабочих-повременщиков, которая может быть прямо отнесена на определенную детале-операцию и включена в ее нормативную калькуляцию. Соответствующие нормативы времени в этом случае включаются в трудоемкость составных частей изделия; • повременная заработная плата, которая не может устанавливаться по детале-операциям. В этих случаях по цехам рассчитывается нормативная ставка на изделие, которая не включается в подетально операционные нормы, а входит лишь в нормативную калькуляцию изделия. Аналогично должны рассчитываться поиздельные нормативные ставки премиальных и прочих выплат за счет фонда заработной платы. По операциям, оплачиваемым повременно, в качестве расценочного показателя необходимо использовать повременную тарифную ставку. Иначе могут иметь место отклонения фактических расходов от нормативных, вызванные разницей в исходной базе расчетов. В целях контроля издержки основной заработной платы должны планироваться и учитываться по центрам (местам) расходов. Поскольку эти затраты нормируются сначала по видам продукции и операциям по ее изготовлению, возникает необходимость повторной группировки и обособленного исчисления количества выпущенной продукции или детале-операций по каждому центру затрат, нормируемого и фактически отработанного времени на производство отдельных изделий и норматива заработной платы основных производственных рабочих. Характер используемого варианта определения этих показателей зависит от условий производства и особенностей продукции, а также от технических возможностей учета. В настоящее время на практике при разработке нормативов по заработной плате чаще всего количество изделий, деталей или полуфабрикатов, изготовленных на отдельных участках производства и по цеху в целом, умножают на сумму нормированной заработной платы по каждому виду продукции. Более наглядным и менее трудоемким будет соответствующий расчет при использовании показателей затрат нормируемого времени (табл. II).
Таблица II. Расчет норматива затрат на оплату труда
Достоинством такого варианта расчета является возможность одновременно подсчитать сумму заработной платы по табельным номерам рабочих и видам продукции. Повышается и точность определения нормируемой зарплаты по центру издержек, поскольку расчет ведется на основе фиксированных величин затрат времени и тарифных ставок рабочих. Сокращение трудоемкости заполнения регистра достигается за счет того, что используется принцип составления накопительных документов, а тарифная ставка выступает в качестве условно-постоянного признака. Расчет нормативной заработной платы по данным о нормируемом времени на фактический объем производства может производиться в условиях индивидуальной и бригадной (аккордной) оплаты труда. Корректировка нормативов затрат по основной заработной плате осуществляется при изменении конструкции изделия, технологии его изготовления или при уточнении действующих норм затрат рабочего времени. Последнее чаще всего встречается в единичном и мелкосерийном производствах, где рабочее время не имеет четко определенных аналогов для нормирования и погрешности нормативов неизбежны. Это не означает, что нормирование затрат труда в таких производствах вообще не должно производиться. В цехах и участках предприятий, изготавливающих единичные изделия или небольшие серии продукции, есть много работ универсального характера, на которые могут быть установлены технически обоснованные нормы для каждого изделия или серии, определены сроки изготовления по этапам работ. Все это создает необходимые условия для разработки норм затрат рабочего времени по центрам расходов и составным частям продукции, которые в дальнейшем должны уточняться и корректироваться. Специфика определения отклонений по заработной плате состоит в том, что величина фактически отработанного времени не влияет на размер прямой заработной платы, поскольку рабочий за излишне затраченное по его вине время на обработку продукции дополнительной оплаты не получает. Отклонениями от норм расходов считаются все виды доплат, вызванные изменением условий труда по сравнению с предусмотренными нормируемой технологией или необходимостью сохранения рабочему гарантированного минимума заработка (например, за несоответствие квалификации рабочего характеру выполняемой работы или при простоях по не зависящим от работников причинам). В общем виде их можно подразделить на: 1) отклонения, непосредственно связанные с изготовлением конкретных видов продукции и вызванные: • отступлениями от предусмотренной нормативами технологии; • заменой сырья, материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий; • применением ошибочно установленных норм; 2) отклонения общего характера, обусловленные местом затрат, в том числе: • доплаты, вызванные необходимостью сохранения рабочим среднесдельного заработка; • доплаты вследствие простоев по не зависящим от рабочего причинам. Для выявления и учета отклонений по расходу производственной заработной платы применяют в основном те же методы, что и по прямым затратам сырья и материалов. В стандарт-косте перечень отклонений в расходовании заработной платы, которые можно выявить с помощью расчетно-сопоставляющего метода, существенно шире, чем в нормативном учете. Его применяют и в тех случаях, когда отклонения нельзя оформить документально. Для этого по данным инвентаризации остатки незавершенного производства на отдельных операциях и все количество выпущенной продукции оценивают по нормативным затратам основной заработной платы, взятым из нормативных карт или аналогичных регистров компьютерного исполнения. Если сумму полученных произведений вычесть из общего итога фактически начисленной прямой производственной заработной платы, то разность представляет собой общее отклонение фактической производственной заработной платы от нормативной. Отклонения по заработной плате рабочих, вызванные потерями незавершенного производства, определяют путем сопоставления фактического наличия полуфабрикатов и деталей с данными оперативного учета. Причинами отклонений могут быть ошибки и неточности в текущем учете движения полуфабрикатов, приписки выработки, повторная сдача продукции, сокрытие брака. Такого рода отклонения устраняются за счет точного учета выработки путем: • введения поэтапной приемки полуфабрикатов за каждую смену; • применения более совершенных методов взаимного контроля количества произведенных полуфабрикатов: учет выработки по конечной операции в массово-поточных производствах при аккордной оплате труда, маршрутной схеме – в цехах с последовательной технологией и индивидуальной оплатой труда рабочих, партионный учет выработки при раскрое сырья и материалов. Отклонения в оплате труда, обусловленные местом затрат, относятся на издержки производства отдельных видов продукции после распределения пропорционально условному базису. Наиболее распространенным является сумма прямой заработной платы производственных рабочих по нормативу. В литературе по стандарт-косту и в действующей практике обычно считается достаточным ограничиться выявлением доплат к заработной плате по нормативу, хотя ими не исчерпывается весь перечень отклонений такого рода. Этот перечень может быть расширен за счет двух групп отклонений по затратам прямой заработной платы: • отклонения, вызванные изменением соотношения в квалификационном составе работающих; • отклонения, обусловленные изменением серийности производства. Первый вид отклонений имеет место в тех случаях, когда одни и те же операции выполняются рабочими с различной часовой тарифной ставкой. Обозначим число тарифных разрядов R, данный вид разряда v, разновидность продукции i, их число п, тогда для расчета такого вида отклонений можно использовать формулу
где xi = a – нормативные затраты на одну операцию обработки. Первая сумма представляет собой величину заработной платы при фактическом соотношении рабочих разной квалификации, а вторая – при предусмотренном нормативами.
Пример 1. На участке токарной обработки механического цеха заняты токари 3-го и 5-го разрядов с часовой тарифной ставкой сдельщика 15,00 и 20,00 руб. При нормативном соотношении времени на обработку рабочими каждой квалификации соответственно 60% и 40% средняя тарифная ставка будет равна 17,00 руб. (15,00 · 0,6 + 20,00 · 0,4). Данные о фактическом выпуске деталей и расчет отклонений, обусловленных изменением квалификационного состава работающих, представим в табл. III.
Таблица III. Расчет отклонений в оплате труда при изменении состава работающих
Заработная плата при фактическом соотношении разрядов: 57 660 : 60 · 15,00 + 63 000 : 60 · 20,00= 35 415,00 (руб.). Заработная плата при нормированном соотношении разрядов:
Отклонения вследствие изменения квалификационного состава рабочих: 1228,00 (руб.). Из приведенного расчета видно, что отклонения в издержках по заработной плате вследствие изменения квалификационного состава рабочих по сравнению с предусмотренными при расчете норматива составляют 1228 руб. Объясняется это тем, что фактическое соотношение рабочего времени токарной обработки по 3-му и 5-му разрядам составило 52:48 вместо нормативного соотношения 60:40. В результате себестоимость продукции повысилась на 1228 руб., причем это удорожание можно целиком отнести на конкретное место затрат.
Аналогичные отклонения имеют место и при повременной оплате труда. Здесь они вызываются изменением квалификационного состава рабочих-повременщиков и времени обслуживания производства. Расчет отклонений от норм затрат заработной платы по этим причинам ∆Sз, можно вычислить по формуле:
где Tф – фактически затраченное время рабочих-повременщиков, а – нормируемое время повременщиков на фактический выпуск продукции, рн – средняя часовая тарифная ставка повременщика. Если в течение отчетного периода квалификационный состав рабочих-повременщиков изменялся по сравнению с предусмотренными нормами, для расчета отклонений по их заработной плате целесообразно преобразовать формулу (7.24) следующим образом:
Дополнительные затраты или экономия по заработной плате вследствие отступлений от нормативного состава рабочих в большинстве случаев носят случайный характер и возникают, например, при болезни отдельных работников, что невозможно заранее предусмотреть и регламентировать. Если нормативный расход заработной платы определен исходя из полной, технически обоснованной нормы затрат рабочего времени, отклонения могут иметь место вследствие изменения серийности производства. Они вызываются колебанием величины подготовительно-заключительного времени на единицу продукции в зависимости от числа изделий в серии.
Пример 2. Пусть, например, в течение отчетного периода предполагается обработать 1200 заготовок сериями по 100 штук. Поскольку подготовительно-заключительное время нормируется в целом на серию, оно будет включено в норму затрат на совокупность заготовок 12 раз. При уменьшении серийности производства до 60 штук подготовительно-заключительное время понадобится на 20 заказов. Если это время на один заход составляет 20 минут, а средняя тарифная стоимость одной минуты 0,07 руб., то отклонение (перерасход) заработной платы по сравнению с расчетным нормативом составит (20 – 12) · 20 · 0,07 = 11 руб. 20 коп.
В общем виде отклонения вследствие изменения нормативной серийности производства можно исчислить по формуле |
|